1. No es posible establecer mediante la absolución de una consulta si los ingresos obtenidos por los suscriptores de contratos de servicios no personales constituyen rentas de cuarta o quinta categoría, toda vez que ello sólo puede efectuarse respecto de cada caso concreto, teniendo en cuenta las características legales de cada una de las rentas anteriormente señaladas.
    

2. Sin perjuicio de lo antes señalado, en la medida que los trabajadores independientes contratados bajo la modalidad de locación de servicios, cumplan su prestación en el lugar y horario designado por la entidad contratante, quien además les proporciona los elementos de trabajo y asume los gastos que la prestación del servicio demanda, los ingresos obtenidos por los mismos califican como rentas de quinta categoría para efecto del Impuesto a la Renta, de conformidad con lo dispuesto en el inciso e) del artículo 34° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.
    

3. Dado que los ingresos de los trabajadores a los que se refiere el numeral anterior califican como rentas de quinta categoría para efectos del Impuesto a la Renta, no procederá respecto de dichos ingresos la aplicación de la Resolución de Superintendencia Nº 020-2006/SUNAT, toda vez que dicha Resolución regula las excepciones a la obligación de efectuar pagos a cuenta mensuales de aquellos contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categoría.

Se consulta lo siguiente:

1. Si procede la aplicación del inciso e) del artículo 34º del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta a los trabajadores independientes contratados bajo la modalidad de locación de servicios, que cumplen su prestación en el lugar y horario designado por la entidad contratante, además de proporcionarles los elementos de trabajo y asumir los gastos que la prestación del servicio demanda.
    

2. Si los trabajadores a que se refiere el párrafo anterior, para efectos tributarios, deben ser considerados como contribuyentes de cuarta categoría, de acuerdo a lo dispuesto en la Resolución de Superintendencia Nº 020-2006-SUNAT, aún cuando sus contratos se hubieren suscrito con anterioridad a dicha resolución.

En principio, cabe indicar que la determinación de la categoría de renta que corresponde a un determinado ingreso, no puede realizarse a priori, sino que deberá analizarse cada caso en concreto. Así, por ejemplo, para llegar a establecer si existe trabajo independiente o subordinado en determinada relación contractual, lo cual es relevante para considerar, en principio, si las rentas califican como de cuarta o quinta categoría, se deberán tener en cuenta los actos, situaciones y relaciones que efectivamente realicen, persigan o establezcan las partes, y no solo la formalidad que revistan los mismos.

En el mismo sentido, sólo analizando el caso en concreto puede establecerse si en un contrato de prestación de servicios normado por la legislación civil, el trabajo prestado en forma independiente puede generar rentas de quinta categoría, pues tendría que evaluarse el cumplimiento de los requisitos que para este efecto contemplan las normas que regulan la materia.

Ahora bien, el TUO de la Ley del Impuesto a la Renta contempla la posibilidad que las rentas provenientes del trabajo independiente encuadren dentro de la renta de cuarta o quinta categoría, según las características de la prestación del servicio. En tal sentido, debe tenerse en cuenta tanto lo dispuesto en el artículo 33° como lo contenido en el inciso e) del artículo 34° de dicho TUO.

Así pues, el artículo 33° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta establece que son rentas de cuarta categoría las obtenidas por:

1. El ejercicio individual, de cualquier profesión, arte, ciencia, oficio o actividades no incluidas expresamente en la tercera categoría. 
    

2. El desempeño de funciones de director de empresas, síndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y actividades similares. 

Como puede apreciarse, para efectos del Impuesto a la Renta, la característica fundamental de este tipo de rentas es que provienen del ejercicio individual de las actividades indicadas en los párrafos anteriores y sin que medie relación de dependencia, siempre que dichas rentas no estén expresamente consideradas por el referido TUO en otra categoría.

De otro lado, el inciso e) del artículo 34° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que que son rentas de quinta categoría los ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente con contratos de prestación de servicios normados por la legislación civil, cuando el servicio sea prestado en el lugar y horario designado por quien lo requiere y cuando el usuario proporcione los elementos de trabajo y asuma los gastos que la prestación del servicio demanda⁽⁴⁾.

Como fluye de la norma anteriormente glosada, en la medida que se trate de ingresos obtenidos por el trabajo prestado en forma independiente, con contrato de prestación de servicios normados por la legislación civil, y que cumplen con las características establecidas en el inciso e) del artículo 34° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, tales ingresos calificarán como rentas de quinta categoría.

En efecto, debe tenerse en cuenta que los ingresos a los que se refiere el párrafo precedente que califican como rentas de quinta categoría no provienen de un contrato de trabajo, pues precisamente la propia norma señala que se originan en el trabajo prestado en forma independiente con contrato de prestación de servicios normados por la legislación civil⁽⁵⁾.

En consecuencia, y a fin de brindar atención a su primera consulta, cabe señalar que en la medida que los trabajadores independientes contratados bajo la modalidad de locación de servicios, cumplan su prestación en el lugar y horario designado por la entidad contratante, quien además les proporciona los elementos de trabajo y asume los gastos que la prestación del servicio demanda, los ingresos obtenidos por los mismos califican como rentas de quinta categoría para efectos del Impuesto a la Renta, de conformidad con lo dispuesto en el inciso e) del artículo 34° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta.

En cuanto a la segunda consulta, cabe advertir que toda vez que los ingresos de los trabajadores a que se refiere el párrafo anterior califican como rentas de quinta categoría para efectos del Impuesto a la Renta, no procederá respecto de dichos ingresos la aplicación de la Resolución de Superintendencia Nº 020-2006/SUNAT, toda vez que dicha Resolución regula las excepciones a la obligación de efectuar pagos a cuenta mensuales de aquellos contribuyentes perceptores de rentas de cuarta categoría⁽⁶⁾.

⁽¹⁾ Publicado el 8.12.2004.

⁽³⁾ Publicada el 31.1.2006.

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A0159-D6
IMPUESTO A LA RENTA – RENTAS DE QUINTA CATEGORÍA