• Resolución de Determinación por los intereses originados por la retención no pagada oportunamente.
   

• Resolución de Multa por las infracciones de no retener (numeral 13 del artículo 177°) y por las infracciones referidas a no incluir en las declaraciones, los tributos retenidos y/o declarar cifras o datos falsos, ambas infracciones tipificadas en el numeral 1 del artículo 178° del TUO del Código Tributario.

• Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado mediante el Decreto Supremo N° 135-99-EF⁽¹⁾ y normas modificatorias (en adelante, TUO del Código Tributario).
   

• Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT⁽²⁾, que regula el Régimen de Retenciones del IGV aplicable a los proveedores y designación de agentes de retención, y normas modificatorias.
   

• Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado mediante Decreto Supremo N° 055-99-EF⁽³⁾ y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del IGV e ISC).

Bajo la mencionada premisa, cabe señalar lo siguiente:

Conforme a lo establecido en el numeral 1 del inciso c) del artículo 10° del TUO de la Ley del IGV e ISC, son sujetos del impuesto en calidad de responsables solidarios, las personas naturales, las sociedades u otras personas jurídicas, instituciones y entidades públicas o privadas designadas por Ley, Decreto Supremo o por Resolución de Superintendencia como agentes de retención o percepción del impuesto, de acuerdo a lo establecido en el artículo 10° del TUO del Código Tributario⁽⁴⁾.

Por su parte, el numeral 2 del artículo 18° del TUO del Código Tributario señala que son responsables solidarios con el contribuyente, los agentes de retención o percepción, cuando hubieran omitido la retención o percepción a que estaban obligados por las deudas tributarias del contribuyente relativas al mismo tributo y hasta por el monto que se debió retener o percibir.

Agrega dicho dispositivo legal que la responsabilidad cesará al vencimiento del año siguiente a la fecha en que se debió efectuar la retención o percepción. Efectuada la retención o percepción el agente es el único responsable ante la Administración Tributaria.

De otro lado, mediante Resolución de Superintendencia N° 037-2002/SUNAT se estableció el Régimen de Retenciones del IGV aplicable a los proveedores en las operaciones de venta de bienes, primera venta de bienes inmuebles, prestación de servicios y contratos de construcción gravadas con dicho Impuesto, cuando el monto de la operación sea superior a setecientos y 00/100 nuevos soles (S/. 700.00).

Conforme lo señala el artículo 6° de la citada Resolución en concordancia con el artículo 7°, las personas designadas como agentes de retención deberán efectuar la retención del 6% del importe de la operación, en el momento en que realicen el pago, con prescindencia de la fecha en que se efectuó la operación gravada con el IGV. Tratándose de pagos parciales, la tasa de retención se aplicará sobre el importe de cada pago.

Por su parte, el artículo 10° de la Resolución antes mencionada establece que el proveedor deberá efectuar su declaración y pago mensual del IGV utilizando el PDT-IGV Renta Mensual, Formulario Virtual 621-versión 3.0⁽⁵⁾, donde consignará el Impuesto que se le hubiera retenido durante el período, a efecto de su deducción del tributo a pagar.

En relación con dicha deducción, el artículo 11° de la referida Resolución señala que el proveedor podrá deducir del impuesto a pagar las retenciones que le hubieran efectuado hasta el último día del período al que corresponda la declaración; si no existieran operaciones gravadas o si éstas resultaran insuficientes para absorber dichas retenciones, el exceso se arrastrará a los períodos siguientes hasta agotarlo, no pudiendo ser materia de compensación con otra deuda tributaria.

Asimismo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 9° de la Resolución bajo comentario, el agente de retención declarará el monto total de las retenciones practicadas en el período y efectuará el pago respectivo utilizando el PDT - Agentes de Retención, Formulario Virtual N° 626. El referido PDT deberá ser presentado inclusive cuando no se hubieren practicado retenciones en el período.

Ahora bien, en el supuesto planteado, cabe señalar que si bien el agente de retención no cumplió con efectuar la retención correspondiente, el impuesto fue cancelado oportunamente por el contribuyente. En consecuencia, la Administración Tributaria no podría emitir una Resolución de Determinación por el importe no retenido ni mucho menos por concepto de intereses moratorios, toda vez que el IGV fue pagado dentro del plazo para su vencimiento.

En efecto, el autor Héctor B. Villegas⁽⁶⁾ manifiesta que si la ley crea un responsable solidario, el destinatario legal del tributo permanece dentro de la relación jurídica bajo la denominación de contribuyente. Surge entonces un doble vínculo obligacional cuyo objeto (la prestación tributaria) es único. Ambos vínculos (fisco con contribuyente y fisco con responsable solidario) son autónomos pero integran una sola relación jurídica por identidad de objeto. Por eso ambos vínculos, si bien autónomos (en el sentido de que el fisco puede exigir indistintamente a cualquiera de ambos sujetos pasivos la totalidad de la prestación tributaria), son interdependientes (en el sentido de que extinguida la obligación sustancial para uno de los dos sujetos pasivos, queda también extinguida para el otro).

Por lo tanto, no se puede exigir al agente de retención el pago del IGV no retenido ni los intereses moratorios, pues este concepto se devenga sólo en caso que el tributo no se pague dentro del plazo establecido, conforme al artículo 33° del TUO del Código Tributario.

Por otra parte, tampoco sería correcto considerar cometida la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del TUO del Código Tributario, referida a no incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores similares; puesto que, como se ha manifestado en los párrafos precedentes, el agente de retención nunca cumplió con la obligación de retener el 6% del importe de la operación y, por consiguiente, no se le podría exigir la inclusión de dicho importe en las declaraciones de los tributos retenidos.

No obstante ello, y considerando que el agente de retención no cumplió con retener el importe que por mandato de la ley estaba obligado a realizar, corresponderá emitir una Resolución de Multa, puesto que el incumplimiento de dicha obligación tributaria se encuentra tipificada en el numeral 13 del artículo 177° del TUO del Código Tributario⁽⁷⁾.

1. En aquellos casos en los que el contribuyente cumpla con el pago oportuno del IGV, la Administración Tributaria no podrá emitir una Resolución de Determinación al agente de retención por el importe no retenido ni mucho menos por concepto de intereses moratorios; toda vez que al quedar extinguida la obligación sustancial para uno de los dos sujetos pasivos, quedará también extinguida para el agente de retención en su calidad de responsable solidario.
    

2. No procede emitir al agente de retención una Resolución de Multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178° del TUO del Código Tributario, puesto que si nunca efectuó la retención del 6% del importe de la operación celebrada con el proveedor, no se le podría exigir la inclusión de dicho importe en las declaraciones de los tributos retenidos.
    

3. Teniendo en cuenta que el agente de retención no efectuó la retención que por mandato de la ley estaba obligado a realizar, por dicha omisión sí corresponde la emisión de una Resolución de Multa, pues dicha infracción se encuentra tipificada en el numeral 13 del artículo 177° del TUO del Código Tributario referida a no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley.

ORIGINAL FIRMADO POR
CLARA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurídico

⁽¹⁾ Publicado el 19.8.1999

⁽²⁾ Publicado el 19.4.2002

⁽³⁾ Publicado el 15.4.1999

⁽⁴⁾ El artículo 10° del TUO del Código Tributario indica que en defecto de la Ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes de retención o percepción los sujetos que, por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos al acreedor tributario. Adicionalmente, la Administración Tributaria podrá designar como agente de retención o percepción a los sujetos que considere que se encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos.

⁽⁵⁾ Cabe indicar que, mediante Resolución de Superintendencia N° 026-2004/SUNAT, publicada el 31.1.2004, se aprueba, entre otras, la nueva versión del PDT IGV-Renta Mensual, Formulario Virtual N° 621 - versión 3.9, versión que deberá ser utilizada a partir del 1.2.2004, independientemente del período al que correspondan las declaraciones, según dispone el artículo 2° de la citada Resolución de Superintendencia.

⁽⁶⁾ Cursos de Finanzas, Derecho Financiero y Tributario. Ediciones Depalma - Buenos Aires, página 259.

⁽⁷⁾ El numeral 13 del artículo 177° del TUO del Código Tributario establece que, constituye una infracción relacionada con la obligación de permitir el control de la Administración, informar y comparecer ante la misma; el no efectuar las retenciones o percepciones establecidas pro Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro de lo plazos establecidos.