Oficio N° 208-97.I2.0000
Lima, 12 Noviembre de 1997
Señor
HUGO SOLOGUREN CALMET
Presidente
Cámara de Comercio de Lima
Presente.-
Ref. : Carta N° P/087-97/GL
Es grato dirigirme a usted en atención al documento de la referencia mediante el cual consulta si las sociedades anónimas dedicadas a las actividades de holding (1) se encuentran obligadas a aplicar las disposiciones de ajuste por inflacion del balance general con incidencia tributaria. Asimismo, en caso existiera la obligación antes citada consulta si existiría la obligación de pagar el Impuesto a la Renta por el resultado por exposición a la inflación, que de ser el caso, pudiera generarse.
En opinión de esta Intendencia, las sociedades anónimas dedicadas a las actividades de holding se encuentran en la obligación de aplicar las disposiciones de ajuste por inflación del balance general con incidencia tributaria. El resultado por exposición a la inflación que pudiera generarse se encuentra afecto al Impuesto a la Renta.
Basamos lo expuesto en los siguientes argumentos:
i) Normas del Impuesto a la Renta
- El artículo 14° de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Legislativo N° 774 considera como contribuyentes del presente tributo a las personas jurídicas. El propio artículo considera como personas jurídicas -entre otras- a las sociedades anónimas.
- EI inciso c) del artículo 22° de la Ley considera como rentas de la tercera categoría a las derivadas del comercio, la industria y otras expresamente consideradas por la norma.
- El inciso e) del artículo 28° de la norma considera como rentas de la tercera categoría a aquellas que obtengan las personas jurídicas, cualquiera sea la categoría a la que debieran atribuirse.
- De acuerdo al último párrafo del artículo 3° de la Ley, constituye renta gravada de las empresas, cualquier ganancia o beneficio derivado de operaciones con terceros, así como el resultado por exposición a la inflación determinado conforme a la legislacion vigente .
ii) Normas de ajuste por inflación
- El artículo 3 del Decreto Legislativo N° 797 señala que son contribuyentes obligados a aplicar las normas de ajuste por inflación del balance general con incidencia tributaria, las personas jurídicas, empresas unipersonales, asociaciones de hecho de profesionales y similares, las personas naturales y sucesiones indivisas, que se dediquen a alguna actividad lucrativa de extracción, producción, comercio o prestación de servicios el e genere renta de tercera categoría para efecto del Impuesto a la Renta.
El inciso b) del artículo 4° del Decreto, exceptúa de la obligación antes citada a las asociaciones culturales, científicas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, gremiales, de beneficencia, asistencia social, educación, vivienda y otras de fines semejantes, legalmente autorizadas, que obtengan renta de tercera categoria, y que las destinen a sus fines especifficos en el país (2) .
- El inciso g) del artículo 1° del Reglamento de Normas de Ajuste por Inflación del Balance General con incidencia tributaria, aprobado por Decreto Supremo N° 6-96-EF señala que el Resultado por Exposición a la Inflación forma parte del estado de ganancias y pérdidas del período al que corresponde la actualización.
iii) Análisis y conclusiones
- Se encuentran obligadas a aplicar las normas de ajuste por inflación -entre otras- las personas jurídicas en tanto generadoras de rentas de tercera categoría.
- Las sociedades anónimas, que dentro de su actividad se encuentre la de realizar actividades de holding, se encuentran comprendidas en la obligación antes citada.
- De otro lado, en el supuesto de un contribuyente cuya totalidad de ingresos no se encuentren gravados con el tributo -como se plantea en la consulta- por obtener ingresos por dividendos cabe indicar lo siguiente:
La condición establecida legalmente, vale decir, que el sujeto sea generador de rentas de tercera categoría, no equivale a señalar que se debe tratar de un contribuyente cuyos ingresos de tercera categoría pagan el Impuesto a la Renta, vale decir que éste obtenga ingresos gravados.
Por el contrario de las normas del Decreto Legislativo N° 797 fluye que el ámbito de aplicación del dispositivo se encuentra relacionado con la calificación del sujeto, esto es, "ser generador de rentas de tercera categoría", independientemente de si, efectivamente tributa o no por Impuesto a la Renta.
Dicha afirmación se encuentra corroborada por el hecho que, el artículo 4° del antes citado Decreto, excluye del campo de aplicación a ciertas personas jurídicas perceptoras de rentas de tercera categoría que no pagan efectivamente el Impuesto a la Renta, vale decir que no son contribuyentes gravados del Impuesto a la Renta.
En efecto, se exceptúa de la obligación -por ejemplo- a las asociaciones de beneficencia que cumplan las condiciones contenidas en la norma. Esta disposicion de exclusión sólo tiene sentido, si es que las citadas entidades se encuentran inicialmente comprendidas en el campo de aplicación de la norma.
Las citadas entidades por otro lado, no se encuentran gravadas con el Impuesto a las Renta, toda vez que sus ingresos se encuentran exonerados, siempre que a su vez cumplan con los requisitos contemplados en el artículo 19° de la Ley que regula el citado tributo.
- En este orden de ideas, puede apreciarse que un perceptor de rentas de tercera categoría -como es el caso de una persona jurídica- por el hecho de obtener rentas que no se encuentran gravadas con el Impuesto a la Renta, no se encuentra excluido por este hecho, de la obligación de aplicar las normas del Decreto Legislativo N° 797.
- Distinto sería el caso -entendemos- si el Decreto Legislativo N° 797, hubiera condicionado su campo de aplicación a los sujetos que no solo fueran perceptores de rentas de tercera categoría -como es el caso de las personas jurídicas- sino que adicionalmente estuviesen efectivamente gravados con el Impuesto a la Renta.
- A mayor abundamiento, en el supuesto negado que se acepte que, únicamente aquellos contribuyentes obligados al pago del Impuesto a la Renta deben aplicar las normas el Decreto Leqisiativo N° 797 (3) , debería admitirse asimismo -y sin ningun fundamento lógico- que aquellos contribuyentes perceptores de rentas de tercera categoría que en un determinado ejercicio obtengan pérdidas tales que no tengan Impuesto a la Renta que pagar y por lo cual podría decirse que no estuvieron gravados por dicho ejercicio con el tributo; se encontrarían excluidos del ámbito del Decreto Legislativo N° 797.
- Por todo lo expuesto, entendemos que las sociedades anónimas que realicen actividad de holding se encuentran en la obligación de aplicar las normas del Decreto Legislativo N° 797.
- Ahora bien, si como consecuencia de la aplicación del ajuste por inflación resultara un resultado por exposición a la inflación positivo, el mismo se encontraría gravado con el Impuesto a la Renta, en estricta aplicación del artículo 3° del Decreto Legislativo N° 774.
Aprovecho la oportunidad para reiterarle los sentimientos de mi especial consideración y estima personal,
Atentamente,
MAURICIO MUÑOZ-NAJAR BUSTAMANTE
Intendente Nacional Jurídico
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(1) De acuerdo a lo señalado por la Enciclopedia jurídica Omeba. en una de sus diversas definiciones las denominadas empresas "holding" suelen ser consideradas como aquellas sociedades que `poseen en su cartera acciones de otras sociedades y tienen facultades de administración o dominación sobre las mismas. Estas empresas pueden ejercer por si misma una actividad mercantil o industrial además de la función esencial. Para efecto de la presente consulta, se tomará en cuenta la presente definición
(2) Cabe indicar que el inciso b) del artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta considera como exoneradas del impuesto'a las rentas destinadas a sus fines específicos en el país, de fundaciones afectas y de asociaciones legal mente autorizadas de beneficencia, asistencia social, educación, culturales, cientificas, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, gremiales, de vivienda y otras de fines semejantes, siempre que no se distribuyan directa o indirectamente entre los asociados y que en sus estatutos esté previsto que. su patrimonio se destinará en caso de disolución, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso.
(3) Supuesto bajo el cual no deberían efectuar el ajuste, los contribuyentes del Impuesto a la Renta que obtíancil únicamente dividendos.